Giải pháp hoàn thiện kiểm toán các chương trình cho vay theo kết quả đầu ra của các tổ chức tài chính dựa trên điển hình của ngân hàng thế giới

NGHIÊN CỨU KHOA HỌC KIỂM TOÁN 45Số 130 - tháng 8/2018
GIAÛI PHAÙP HOAØN THIEÄN KIEÅM TOAÙN CAÙC 
CHÖÔNG TRÌNH CHO VAY THEO KEÁT QUAÛ ÑAÀU RA 
CUÛA CAÙC TOÅ CHÖÙC TAØI CHÍNH DÖÏA TREÂN 
ÑIEÅN HÌNH CUÛA NGAÂN HAØNG THEÁ GIÔÙI
NGUYỄN THị LINH ĐA*
*Phó Trưởng phòng Tổng hợp, KTNN Chuyên ngành V
Trong những năm vừa qua, cùng với tiến trình hội nhập, các tổ chức tài chính quốc tế đã tham gia tích cực vào đời sống kinh tế của Việt Nam và góp phần không nhỏ vào công cuộc phát triển cơ sở hạ tầng, xóa đói, giảm nghèo của đất nước. Một trong những đóng góp rõ rệt nhất của các tổ chức tài chính quốc tế là việc mang lại nguồn hỗ trợ tài chính và kỹ thuật quan 
trọng cho Việt Nam thông qua việc cung cấp nguồn vốn hỗ trợ phát triển chính thức (ODA).
Vốn ODA của các tổ chức tài chính quốc tế thường được đầu tư vào các chương trình, dự án phát triển 
cơ sở hạ tầng trọng điểm của đất nước thông qua các khoản vay có giá trị lớn, dài hạn với lãi suất ưu đãi 
và thời gian ân hạn hợp lý. Các chương trình, dự án này thường tập trung vào các lĩnh vực được ưu tiên 
cao như: nông nghiệp và phát triển nông thôn, thủy lợi, năng lượng, cơ sở hạ tầng đô thị và nông thôn, giao 
thông, y tế và giáo dục. Kết quả của các chương trình, dự án đã đóng góp tích cực và có hiệu quả vào việc 
nâng cấp cơ sở hạ tầng kinh tế, phát triển các dịch vụ xã hội, tăng cường thể chế, phát triển nguồn nhân 
lực và quản lý tài nguyên thiên nhiên. Những thành quả đạt được trong lĩnh vực phát triển, cải cách nền 
kinh tế và xây dựng cơ sở hạ tầng là cơ sở giúp Việt Nam đạt được những thành tựu trong công cuộc xóa 
đói, giảm nghèo và nâng cao mức sống của người dân.
Từ khóa: ODA, cho vay theo kết quả đầu ra, Ngân hàng Thế giới
Solutions to complete auditing result-based loan programs of financial institutions-the conventional 
type of the world bank
In recent years, with the integration process, international financial institutions have been actively 
involved in the economic life of Vietnam and contributed to the development of infrastructure and hunger 
eradication, poverty reduction of the country. One of the most significant contributions of international 
financial institutions is the provision of significant financial and technical support to Vietnam through the 
provision of official development assistance (ODA).
ODA funds of international financial institutions are often invested in key national infrastructure 
development programs and projects through large, long-term loans with preferential interest rates and 
reasonable grace period. These programs and projects often focus on high priority areas such as: agriculture 
and rural development, irrigation, energy, urban and rural infrastructure, transport, health and education. 
Results of programs and projects have contributed positively and effectively to the improvement of economic 
infrastructure, development of social services, institutional strengthening, human resource development 
and management. natural resources. Achievements in the field of development, economic reform and 
infrastructure construction are the basis for Vietnam’s achievements in hunger eradication and poverty 
reduction and improvement of people’s living standards.
keywords: ODA, result based loans, World Bank
khái quát về các chương trình cho vay theo 
kết quả đầu ra của Ngân hàng Thế giới
Phương thức cho vay dựa trên kết quả (PforR) 
là một trong 3 phương thức cho vay mà Ngân hàng 
Thế giới (WB) áp dụng tại Việt Nam, bên cạnh 
phương thức cho vay đầu tư và phương thức cho 
vay phát triển chính sách.
Phương thức cho vay dựa trên kết quả là phương 
TÖØ LYÙ LUAÄN ÑEÁN THÖÏC TIEÃN
NGHIÊN CỨU KHOA HỌC KIỂM TOÁN46 Số 130 - tháng 8/2018
pháp cho vay mới của WB, hướng trọng tâm một 
cách trực tiếp hơn vào hiệu quả thông qua việc lấy 
kết quả thực hiện là cơ sở để giải ngân, hướng đến 
trọng tâm về kết quả và bền vững. Phương pháp 
mới này sẽ hướng sự hỗ trợ kỹ thuật và tài chính 
của World Bank vào phát triển thể chế của quốc gia 
nhận vay một cách mạnh mẽ hơn, đặc biệt là tập 
trung vào năng lực giám sát kết quả và tăng cường 
hệ thống chi tiêu quốc gia.
Theo đó, WB sẽ cung cấp tài chính cho chương 
trình chi tiêu theo lĩnh vực cụ thể hoặc tiểu lĩnh 
vực, chỉ giải ngân sau khi đã đạt được kết quả và 
dựa vào các chỉ số thực hiện, không phải chi phí 
phát sinh đầu vào. Các khoản cho vay sẽ chú trọng 
vào việc tăng cường năng lực thể chế cần thiết để 
đảm bảo các chương trình đạt được kết quả như 
dự kiến và có tính bền vững; đảm bảo nguồn vốn 
của WB sẽ được sử dụng phù hợp và các tác động, 
rủi ro về môi trường - xã hội được xác định hợp lý.
Phương pháp cho vay dựa trên kết quả sẽ góp 
phần chuyển giao dần quyền chủ động thực hiện và 
quản lý, giám sát từ phía nhà cho vay sang Chính 
phủ và chính quyền địa phương. Từ đó, WB có thể 
nâng cao được năng lực cho hệ thống thể chế cũng 
như tăng cường được trách nhiệm giải trình, tính 
minh bạch cũng như hiệu quả dự án thực hiện; đồng 
thời, cũng giúp WB cân đối nguồn vốn của mình 
hiệu quả hơn và hợp tác với các tổ chức phát triển 
khác nhằm hỗ trợ cho các chương trình quốc gia.
Thực trạng công tác kiểm toán các chương 
trình cho vay theo kết quả đầu ra của WB do 
kTNN thực hiện 
Trong những năm gần đây, theo đề nghị của WB, 
Kiểm toán nhà nước (KTNN) đã thực hiện kiểm 
toán nhiều chương trình, dự án do WB tài trợ cho 
Chính phủ Việt Nam, trong đó có Chương trình 
Nước sạch và vệ sinh nông thôn dựa trên kết quả 
tại 08 tỉnh đồng bằng sông Hồng (viết tắt là Chương 
trình Nước sạch) và Chương trình phát triển đô thị 
quốc gia dựa trên kết quả khu vực miền núi phía Bắc 
(viết tắt là Chương trình Phát triển đô thị).
KTNN được xác định là cơ quan thực hiện kiểm 
toán tài chính và xác minh kết quả hàng năm của 
Chương trình. KTNN thực hiện công tác kiểm tra 
thực địa, xác minh kết quả thực tế và cung cấp báo 
cáo xác nhận kết quả đầu ra theo chỉ số giải ngân 
của Chương trình làm cơ sở cho việc giải ngân 
NGHIÊN CỨU KHOA HỌC KIỂM TOÁN 47Số 130 - tháng 8/2018
trong suốt thời gian thực hiện Chương trình. 
Công tác tổ chức kiểm toán chương trình cho 
vay theo kết quả đầu ra của KTNN
Kiểm toán nhà nước thực hiện kiểm toán 
chương trình cho vay dựa trên kết quả đầu ra theo 
yêu cầu của WB từ năm 2015. Tính đến tháng 
3/2018, KTNN đã phát hành 05 báo cáo kiểm toán 
cho các chương trình này và đang tiếp tục triển 
khai 02 đoàn kiểm toán của chương trình trong 
năm 2018. Mỗi đoàn kiểm toán được bố trí 12 - 16 
kiểm toán viên, với cơ cấu kiểm toán viên chuyên 
ngành kỹ thuật và chuyên ngành kinh tế tương 
đương nhau. Đứng đầu đoàn kiểm toán là trưởng 
đoàn, các phó trưởng đoàn (có thể từ 1 đến 2 phó 
trưởng đoàn). Đoàn kiểm toán được chia thành 3 - 
4 tổ, việc phân tổ kiểm toán do trưởng đoàn kiểm 
toán quyết định nhưng thường được bố trí một tổ 
kiểm toán gồm 4 kiểm toán viên thực hiện kiểm 
toán 2 - 3 tỉnh trong khoảng thời gian khoảng 55 
đến 60 ngày. Cơ cấu tổ kiểm toán thường được bố 
trí theo hình thức hỗn hợp, gồm cả kiểm toán viên 
chuyên ngành tài chính và kiểm toán viên chuyên 
ngành kỹ thuật. Mỗi tổ sẽ kiểm toán tại cơ quan 
thực hiện chương trình của địa phương và thực 
hiện đối chiếu số liệu tại các cơ quan tổng hợp của 
địa phương như Sở Tài chính, Sở Kế hoạch và Đầu 
tư và Kho bạc Nhà nước. Riêng đoàn kiểm toán 
Chương trình 7 tỉnh có một tổ kiểm toán sẽ kiểm 
toán tại Bộ Xây dựng là cơ quan chủ quản chương 
trình tại Trung ương.
Một số kết quả kiểm toán chương trình cho vay 
theo kết quả đầu ra của KTNN
Từ năm 2014 đến năm 2017, Kiểm toán nhà 
nước đã thực hiện 6 cuộc kiểm toán các chương 
trình cho vay dựa trên kết quả đầu ra của WB, 
trong đó có 4 cuộc kiểm toán Chương trình Nước 
sạch và Vệ sinh nông thôn và 02 cuộc kiểm toán 
Chương trình phát triển đô thị quốc gia. Kết quả 
cụ thể như sau:
- Về kiểm toán báo cáo tài chính của Chương 
trình.
+ Đối với Chương trình Nước sạch và vệ sinh 
nông thôn dựa trên kết quả tại 08 tỉnh đồng bằng 
sông Hồng (Riêng năm 2016 là 7 tỉnh miền núi 
phía Bắc): Tổng giá trị kiểm toán các Chương trình 
là 3.057,8 tỷ đồng.
Đoàn kiểm toán đã kiến nghị giảm chi phí đầu 
tư 29,64 tỷ đồng do các nguyên nhân: Sai khối 
lượng 9,09 tỷ đồng; sai đơn giá 2,21 tỷ đồng và chưa 
đủ điều kiện nghiệm thu, thanh toán 18,34 tỷ đồng. 
 Qua đó, đoàn kiểm toán đã kiến nghị xử lý tài 
chính 13,35 tỷ đồng, gồm: thu hồi nộp NSNN 175,8 
triệu đồng; giảm thanh toán 7,19 tỷ đồng, xử lý 
khác 5,75 tỷ đồng và giảm giá trị trúng thầu 226,7 
triêụ đồng.
+ Đối với Chương trình Phát triển đô thị quốc 
gia dựa trên kết quả khu vực miền núi phía Bắc: 
Tổng giá trị kiểm toán 2 Chương trình là 1.141,6 
tỷ đồng.
Đoàn kiểm toán đã kiến nghị giảm chi phí đầu 
tư 19,15 tỷ đồng do các nguyên nhân: sai khối lượng 
4,02 tỷ đồng; sai đơn giá 8,02 tỷ đồng, sai định mức 
908 triệu đồng và chưa đủ điều kiện nghiệm thu, 
thanh toán 6,22 tỷ đồng. 
 Qua đó, đoàn kiểm toán đã kiến nghị xử lý tài 
chính 18,98 tỷ đồng, gồm: thu hồi nộp NSNN 529,5 
triệu đồng; giảm thanh toán 11,32 tỷ đồng, xử lý 
khác 7,12 tỷ đồng.
- Về kiểm toán việc chấp hành pháp luật, chính 
sách, chế độ trong quản lý Chương trình: 
Qua công tác kiểm toán đã phát hiện một số tồn 
tại của các đơn vị trong việc chấp hành pháp luật, 
chính sách, chế độ trong quản lý Chương trình, cụ 
thể như:
+ Trong công tác quản lý, phân bổ nguồn vốn 
Chương trình như: giao kế hoạch vốn chi tiết của 
Chương trình cho các chủ đầu tư còn chậm so với 
quy định, một số địa phương chưa bố trí vốn đối 
ứng cho các đơn vị liên quan thực hiện các nhiệm 
vụ, mục tiêu của Chương trình hoặc tỷ lệ phân bổ 
vốn cho các mục tiêu còn thấp;
+ Trong công tác thanh, quyết toán kinh phí của 
Chương trình: Một số chủ đầu tư thực hiện thanh, 
TÖØ LYÙ LUAÄN ÑEÁN THÖÏC TIEÃN
NGHIÊN CỨU KHOA HỌC KIỂM TOÁN48 Số 130 - tháng 8/2018
quyết toán còn sai lệch so với giá trị khối lượng 
hoàn thành, chậm tổ chức nghiệm thu, thanh toán 
khối lượng xây lắp hoàn thành cho các nhà thầu. Tổ 
chức thẩm định, phê duyệt Báo cáo quyết toán vốn 
đầu tư của chủ đầu tư thực hiện chậm so với quy 
định về quyết toán dự án hoàn thành thuộc nguồn 
vốn nhà nước.
+ Một số địa phương thực hiện các mục tiêu 
không đạt được so với kế hoạch đề ra của Chương 
trình dẫn đến số dư nguồn cuối kỳ của một số tỉnh 
còn ở mức cao (không đảm bảo tỷ lệ giải ngân);
+ Công tác khảo sát thiết kế chưa phù hợp dẫn 
đến một số công trình phải điều chỉnh, thay đổi, bổ 
sung thiết kế. Khối lượng giữa bản vẽ thiết kế với 
khối lượng dự toán còn chưa phù hợp tại một số 
công việc xây dựng, một số hạng mục công trình;
+ Công tác thẩm định và phê duyệt dự toán của 
một số hạng mục công trình chưa chính xác dẫn 
đến sai lệch khối lượng dự toán được phê duyệt.
+ Nghiệm thu, thanh toán sai khối lượng, đơn 
giá, định mức đối với khối lượng xây lắp hoàn 
thành một số công trình;
+ Nghiệm thu, thanh toán đối với những hạng 
mục chưa đầy đủ hồ sơ nghiệm thu khối lượng xây 
lắp hoàn thành theo đúng quy định;
+ Hồ sơ quản lý chất lượng công trình lưu trữ 
chưa đầy đủ theo quy định, cụ thể: thiếu một số 
biên bản nghiệm thu nội bộ, thiếu biên bản nghiệm 
thu vật liệu đầu vào, bản vẽ hoàn công.
+ Hồ sơ hoàn công chưa thể hiện một số khối 
lượng hoàn thành đúng theo thực tế thi công, một 
số thay đổi phát sinh so với thiết kế được duyệt 
chưa có hồ sơ đầy đủ theo quy định. 
Những hạn chế tồn tại về kiểm toán chương 
trình cho vay theo kết quả đầu ra của KTNN
Thực tế 3 năm triển khai thực hiện đã cho thấy: 
việc kiểm toán các chương trình cho vay dựa trên 
kết quả của KTNN còn có một số hạn chế nhất định:
Hạn chế về kiểm toán tài chính
Mẫu báo cáo tài chính của Ngân hàng Thế giới 
quy định các tỉnh lập cho chương trình được xây 
dựng theo Chuẩn mực kế toán quốc tế cho khu vực 
công và các yêu cầu quản lý của Ngân hàng Thế giới 
nên có sự khác biệt lớn với các báo cáo tài chính 
theo quy định của phía Việt Nam. Do đó, mẫu Báo 
cáo tài chính các chương trình cho vay dựa trên kết 
quả đang áp dụng chỉ đáp ứng yêu cầu quản lý của 
Ngân hàng Thế giới, không đủ tính pháp lý để phản 
ánh đầy đủ về tình hình kinh phí và quyết toán 
kinh phí của Chương trình theo quy định của Luật 
NSNN của Việt Nam vì Ngân hàng Thế giới chỉ là 
một trong những đơn vị cung cấp nguồn kinh phí 
thực hiện Chương trình (còn có nguồn UBND tỉnh 
vay lại, nguồn cấp phát của NSTW, NSĐP và các 
nguồn vốn khác). Báo cáo tài chính gồm 03 phần: 
Bảng cân đối kế toán, Báo cáo kết quả hoạt động, 
Báo cáo thu chi và Thuyết minh báo cáo tài chính. 
Điều này dẫn đến những hạn chế của kiểm toán tài 
chính thể hiện ở các khía cạnh sau:
+ Nội dung kiểm toán và cách thức thực hiện 
kiểm toán tài chính chưa thống nhất ở các đoàn 
kiểm toán, các chương trình được kiểm toán;
+ Một số chương trình chưa thực hiện kiểm 
toán đầy đủ Báo cáo tài chính và Báo cáo tình hình 
kinh phí và quyết toán kinh phí của chương trình;
+ Chất lượng kiểm toán Báo cáo tài chính 
chưa cao, nhiều kiểm toán viên chưa nắm rõ về 
cách thức và nguyên tắc lập Báo cáo tài chính của 
chương trình và mối liên hệ giữa Báo cáo tài chính, 
Báo cáo tình hình kinh phí, Báo cáo giá trị khối 
lượng hoàn thành;
+ Chưa có một định hướng chung để sử dụng 
kết quả kiểm toán tài chính hàng năm trong việc 
tổng hợp, phục vụ đánh giá, quyết toán toàn bộ 
chương trình khi kết thúc giai đoạn thực hiện 
chương trình.
Hạn chế về kiểm toán tuân thủ
Việc kiểm toán các chương trình cho vay dựa 
trên kết quả trong các năm vừa qua đã thực hiện 
tương đối đầy đủ nội dung kiểm toán việc chấp 
hành pháp luật, chính sách, chế độ trong quản lý 
chương trình. Báo cáo kiểm toán hàng năm luôn có 
NGHIÊN CỨU KHOA HỌC KIỂM TOÁN 49Số 130 - tháng 8/2018
đánh giá công tác quản lý, chỉ đạo, phối hợp thực 
hiện chương trình, chấp hành chế độ tài chính, kế 
toán (chấp hành Luật NSNN và Luật Kế toán) và 
chấp hành chế độ quản lý đầu tư xây dựng công 
trình. Tuy nhiên, còn một số tồn tại sau:
+ Các kiểm toán viên chưa có sự quan tâm và 
đầu tư thời gian đối với việc kiểm toán việc tuân 
thủ các quy định tại Hiệp định tín dụng, Điều 
khoản tham chiếu và Sổ tay hướng dẫn thực hiện 
chương trình;
+ Việc kiểm toán các chương trình cho vay theo 
kết quả đầu ra hiện đang chủ yếu tập trung vào các 
nội dung tương tự như kiểm toán dự án đầu tư, 
cụ thể là: Phần khối lượng thi công xây lắp (dựa 
vào hồ sơ thiết kế kỹ thuật thi công và hồ sơ hoàn 
công), chi phí giải phóng mặt bằng, đơn giá chi phí 
tư vấn, đơn giá và định mức các công trình giao 
thầu, chi phí ban quản lý dự án là chủ yếu... Đối 
với các nội dung trên, việc kiểm toán chủ yếu tập 
trung vào mục tiêu kiểm tra và xác nhận, chưa có 
điều kiện đi sâu vào chất lượng công tác tư vấn, 
chất lượng xây lắp hoặc chất lượng vật tư, thiết bị 
được mua sắm...
+ Đoàn kiểm toán không thực hiện kiểm toán 
tại cơ quan chủ trì chương trình ở cấp trung ương, 
Bộ Kế hoạch & Đầu tư và Bộ Tài chính nên không 
kiểm toán các nội dung: Sự cần thiết đề xuất, lựa 
chọn Chương trình, sự cần thiết phải sử dụng vốn 
vay ODA cho Chương trình so với việc Chính phủ 
phát hành trái phiếu (về thời hạn, lãi suất, phí thu 
xếp khoản vay, phí cam kết, bảo hiểm khoản vay, 
tỷ lệ trượt giá VNĐ...), việc bố trí các nguồn vốn 
đối ứng thực hiện chương trình; kiểm toán việc 
xây dựng, thẩm định và phê duyệt chương trình, 
kiểm toán hiệu năng của bộ máy quản lý, sự phù 
hợp với chiến lược về nợ công và Chương trình 
quản lý nợ công trung hạn, định hướng thu hút 
vốn ODA và vốn vay ưu đãi, kiểm toán tính đúng 
đắn trong việc bảo lãnh khoản vay của Chính phủ 
và phí bảo lãnh khoản vay ODA; việc kiểm soát tỷ 
giá đồng Việt Nam và các ngoại tệ khác trong quá 
trình rút vốn, giải ngân vốn vay bằng đồng Việt 
nam... Do vậy, công tác kiểm toán chưa đánh giá 
được chương trình một cách toàn diện, chưa làm 
rõ được trách nhiệm của các cơ quan quản lý cấp 
trung ương trong việc quản lý và sử dụng vốn của 
chương trình.
Hạn chế về kiểm toán hoạt động
- Kiểm toán công tác quản lý, điều hành của 
TÖØ LYÙ LUAÄN ÑEÁN THÖÏC TIEÃN
NGHIÊN CỨU KHOA HỌC KIỂM TOÁN50 Số 130 - tháng 8/2018
Chương trình: Đối với Chương trình Nước sạch 
và vệ sinh nông thôn dựa trên kết quả 8 tỉnh đồng 
bằng sông Hồng, theo đề nghị của WB, đoàn kiểm 
toán chỉ thực hiện kiểm toán 8 tỉnh thực hiện 
chương trình, không kiểm toán Bộ Nông nghiệp 
và Phát triển nông thôn. Do vậy, đoàn kiểm toán 
không có cơ sở để đưa ra những đánh giá, nhận xét 
về công tác quản lý, chỉ đạo, phối hợp, điều hành 
thực hiện Chương trình tại đơn vị đầu mối quản 
lý Chương trình. Bên cạnh đó, cho đến thời điểm 
hiện nay, đối với cả 2 chương trình, do không kiểm 
toán, không thực hiện đối chiếu số liệu tại Bộ Tài 
chính, Bộ Kế hoạch và Đầu tư nên Báo cáo kiểm 
toán luôn thiếu những đánh giá toàn diện, đầy đủ 
về tình hình quản lý, điều hành của chương trình ở 
cấp Trung ương.
- Kiểm toán tình hình thực hiện các mục tiêu và 
nội dung của Chương trình: Đoàn kiểm toán chưa 
chú trọng xem xét các vấn đề về lập đề án, xây dựng 
mục tiêu có phù hợp với chương trình, phù hợp với 
tình hình thực tế và quy định của Nhà nước hay 
chưa? Chưa phân tích, đánh giá, xác định và phân 
loại mục tiêu của chương trình, chưa xây dựng các 
mẫu biểu theo các chỉ tiêu để đánh giá sự phù hợp, 
chưa tập trung cho công tác điều tra, phỏng vấn 
các đối tượng có liên quan để so sánh, đối chiếu với 
báo cáo của các cơ quan tham gia thực hiện chương 
trình để làm căn cứ đánh giá... Do vậy, việc kiểm 
toán tình hình thực hiện mục tiêu của dự án, đánh 
giá công tác chỉ đạo điều hành chương trình cũng 
như đánh giá hiệu quả, tác động của chương trình 
đến đời sống kinh tế - xã hội còn rất lúng túng và 
hạn chế do đó đoàn kiểm toán thường lấy theo số 
liệu báo cáo của các cơ quan chủ quản. Đối với các 
chương trình cho vay dựa trên kết quả đầu ra của 
WB, việc đánh giá tình hình thực hiện mục tiêu và 
nội dung của chương trình được căn cứ vào kết quả 
kiểm đếm các chỉ số đầu ra và tính toán chỉ tiêu giải 
ngân. Do nội dung này được giao cho một đơn vị 
khác thuộc KTNN thực hiện nên đoàn kiểm toán 
chỉ có thể đưa ra các đánh giá trên cơ sở kết quả 
kiểm toán. Vì vậy, việc đánh giá mức độ thực hiện 
mục tiêu của Chương trình thiếu tính tổng thể và 
chưa phù hợp đối với đặc điểm các chương trình 
giải ngân theo kết quả đầu ra của WB.
- Kiểm toán đánh giá tính kinh tế, hiệu quả, 
hiệu lực của Chương trình: Kết quả kiểm toán 
còn khá chung chung, mới chỉ là dựa trên những 
tiêu chí tài chính (nhận xét những tồn tại từ việc 
quản lý nguồn kinh phí), còn đối với các chỉ tiêu 
phi tài chính thường dựa trên báo cáo tổng kết của 
chương trình, cụ thể: Nội dung đánh giá chưa nêu 
được đầy đủ, cụ thể các lợi ích Chương trình đem 
lại, bên cạnh đó cũng chưa nêu rõ những tồn tại, 
hạn chế trong quá trình thực hiện Chương trình 
đã tác động, ảnh hưởng đến tính kinh tế, hiệu quả, 
hiệu lực để từ đó có những kiến nghị kiểm toán 
phù hợp. Chưa xây dựng được các tiêu chí đánh 
giá cụ thể, trên cơ sở đó để xác định mục tiêu, nội 
dung, phạm vi và phương pháp kiểm toán khi thực 
hiện lập kế hoạch kiểm toán Chương trình.
Vì những hạn chế đã nêu trên ở cả 3 loại hình 
kiểm toán đang thực hiện: Kiểm toán tài chính, 
kiểm toán tuân thủ, kiểm toán hoạt động nên việc 
sử dụng kết quả kiểm toán để cung cấp thông tin, 
số liệu tin cậy cho các cơ quan chức năng thực hiện 
quản lý, giám sát quá trình quản lý, sử dụng ngân 
sách, tiền và tài sản nhà nước cũng còn những hạn 
chế nhất định do thông tin trong Báo cáo kiểm toán 
không có đánh giá bao quát toàn bộ các hoạt động 
của Chương trình. Kết quả kiểm toán các chương 
trình cho vay dựa trên kết quả trong các năm vừa 
qua mới chỉ xác nhận được các khối lượng hoàn 
thành chương trình trong từng năm tương ứng với 
giá trị kinh phí đã giải ngân.
Nguyên nhân của những tồn tại hạn chế
Thứ nhất, Kiểm toán nhà nước chưa xây dựng 
và ban hành các văn bản hướng dẫn quy trình thực 
hiện, hồ sơ mẫu biểu kiểm toán áp dụng cho các 
chương trình cho vay dựa trên kết quả.
Thứ hai, các chương trình cho vay dựa trên kết 
quả của WB là các chương trình lớn, kéo dài và 
tương đối phức tạp. 
Thứ ba, KTNN chưa có một bộ phận chuyên 
trách, đầu mối chung để thống nhất chỉ đạo mọi hoạt 
NGHIÊN CỨU KHOA HỌC KIỂM TOÁN 51Số 130 - tháng 8/2018
động liên quan đến việc thực hiện chương trình. 
 Thứ tư, nhận thức và năng lực của đội ngũ cán 
bộ, kiểm toán viên về kiểm toán chương trình còn 
hạn chế. 
Thứ năm, sự phối hợp giữa KTNN với các đơn 
vị bên ngoài (WB, các cơ quan thực hiện chương 
trình tại trung ương, địa phương) và giữa các đơn 
vị liên quan đến chương trình trong nội bộ KTNN 
(KTNN chuyên ngành, đơn vị xác minh kết quả, 
Ban quản lý dự án) còn hạn chế. 
Giải pháp hoàn thiện công tác kiểm toán các 
chương trình cho vay theo kết quả đầu ra của 
Ngân hàng Thế giới do kTNN thực hiện
Thứ nhất, bên cạnh việc tiếp tục duy trì sự kết 
hợp 03 loại hình kiểm toán thì KTNN cần phải tập 
trung ưu tiên kiểm toán hoạt động và áp dụng kết 
hợp Quy trình kiểm toán hoạt động, Quy trình 
kiểm toán Chương trình Mục tiêu quốc gia và Quy 
trình kiểm toán Dự án đầu tư. 
Xây dựng hướng dẫn kiểm toán các chương 
trình cho vay theo kết quả đầu ra của WB do Kiểm 
toán nhà nước thực hiện.
Về hồ sơ, mẫu biểu kiểm toán, để phù hợp với 
tính chất công việc và thực tế chương trình cũng 
như thuận lợi cho kiểm toán viên trong quá trình 
triển khai thực hiện, đoàn kiểm toán tiếp tục sử 
dụng mẫu biểu, hồ sơ kiểm toán áp dụng cho kiểm 
toán các chương trình mục tiêu quốc gia có bổ 
sung, sửa đổi cho phù hợp với các đặc điểm của 
chương trình. KTNN cũng cần làm việc với WB 
để thống nhất mẫu Báo cáo tài chính áp dụng cho 
các chương trình này và thống nhất KTNN sẽ phát 
hành Báo cáo kiểm toán hay Thông báo kết quả 
kiểm toán đối với các tỉnh được kiểm toán.
Thứ hai, do các cuộc kiểm toán các chương 
trình cho vay dựa trên kết quả được thực hiện theo 
đề nghị của WB và có sự hỗ trợ về kinh phí của WB 
cho đoàn kiểm toán nên KTNN cần xây dựng cơ 
chế chính sách riêng đối với công tác kiểm toán các 
chương trình này, cụ thể:
Việc xây dựng dự toán hàng năm đối với cuộc 
kiểm toán cần được dựa trên cơ sở tính đúng, tính 
đủ các chi phí cho đoàn kiểm toán căn cứ trên các 
điều khoản tham chiếu đã ký giữa KTNN và WB. 
Để đảm bảo quyền lợi của các kiểm toán viên tham 
gia đoàn kiểm toán và các bộ phận khác có liên 
quan, KTNN cần xây dựng được Quy chế chi tiêu 
từ nguồn kinh phí này để gắn quyền lợi với trách 
nhiệm của các kiểm toán viên khi tham gia đoàn 
kiểm toán.
KTNN cần đảm bảo đầy đủ và có chính sách ưu 
tiên thích đáng các nguồn lực cần thiết cho tổ chức 
bộ máy và hoạt động của đoàn kiểm toán để đảm 
bảo tính độc lập, khách quan, chỉ tuân theo pháp 
luật và thực hiện đầy đủ các nội dung kiểm toán.
Thứ ba, KTNN cần giao đầu mối theo dõi và 
chịu trách nhiệm xuyên suốt trong cả giai đoạn 
thực hiện kiểm toán chương trình cho một đơn 
vị KTNN chuyên ngành. Đơn vị này sẽ thực hiện 
toàn bộ các nhiệm vụ chuyên môn liên quan đến 
chương trình, bao gồm: Khảo sát lập kế hoạch kiểm 
toán, thực hiện xác minh kết quả đầu ra và kiểm 
toán chương trình, tổng hợp lập báo cáo kiểm toán 
và kiểm tra thực hiện kiến nghị kiểm toán. Một 
lãnh đạo cấp vụ của đơn vị sẽ được giao nhiệm vụ 
Trưởng đoàn kiểm toán hàng năm và là người chịu 
trách nhiệm chính trong việc phối hợp với các đơn 
vị trong và ngoài KTNN để đạt được mục tiêu của 
cuộc kiểm toán.
Các đơn vị khác trong KTNN: Văn phòng Kiểm 
toán nhà nước, Vụ Hợp tác Quốc tế có trách nhiệm 
phối hợp với KTNN chuyên ngành để giải quyết 
các nội dung khác có liên quan đến cuộc kiểm 
toán (thuê chuyên gia, thuê dịch báo cáo, tiếp nhận 
và quản lý kinh phí hỗ trợ cho cuộc kiểm toán từ 
WB).
Thứ tư, xây dựng đội ngũ kiểm toán viên nòng 
cốt trong công tác kiểm toán chương trình mục 
tiêu quốc gia nói chung và kiểm toán các chương 
trình cho vay dựa trên kết quả nói riêng. Do nhân 
sự tham gia các đoàn kiểm toán các chương trình 
cho vay dựa trên kết quả được thay đổi hàng năm 
và mỗi kiểm toán viên chỉ được giao một nội dung 
TÖØ LYÙ LUAÄN ÑEÁN THÖÏC TIEÃN
NGHIÊN CỨU KHOA HỌC KIỂM TOÁN52 Số 130 - tháng 8/2018
công việc trong cuộc kiểm toán nên để có được 
một đội ngũ kiểm toán viên am hiểu sâu rộng về 
công tác kiểm toán các chương trình cho vay dựa 
trên kết quả đòi hỏi phải có sự thay đổi về định 
hướng phát triển nguồn nhân lực, về cách thức tổ 
chức đoàn kiểm toán của lãnh đạo KTNN.
Ngoài ra, cần tăng cường công tác đào tạo, tập 
huấn về kiểm toán các chương trình cho vay dựa 
trên kết quả để chuẩn hóa về phương pháp kiểm 
toán trong các đoàn kiểm toán, chú trọng đào tạo 
kỹ năng kiểm toán hoạt động. Trong đó, do các 
cuộc kiểm toán các chương trình cho vay dựa trên 
kết quả thường được Ngân hàng Thế giới và các tổ 
chức tài chính đề nghị KTNN kiểm toán thường 
niên (ngay từ năm đầu tiên triển khai) nên để xây 
dựng kế hoạch và tổ chức cuộc kiểm toán một 
cách khoa học, hợp lý thì KTNN cần phải hợp tác 
chặt chẽ với Ngân hàng Thế giới và các tổ chức tài 
chính để cử cán bộ cùng tham gia các khóa tập 
huấn về quản lý tài chính, điều hành ngay từ giai 
đoạn chuẩn bị thực hiện chương trình. Có như vậy, 
KTNN mới có được các kiểm toán viên nắm được 
đầy đủ thông tin về chương trình để làm nòng cốt 
tổ chức, triển khai, hướng dẫn cho các kiểm toán 
viên khác trong đoàn kiểm toán.
Cuối cùng, tập trung cho công tác kiểm tra, kiểm 
soát chất lượng kiểm toán đối với các kiểm toán 
viên tham gia đoàn kiểm toán các chương trình 
cho vay dựa trên kết quả. Do các chương trình cho 
vay dựa trên kết quả là đối tượng kiểm toán mới 
của KTNN nên việc kiểm toán các chương trình 
này có những điểm khác biệt so với các đối tượng 
khác của KTNN. Vì vậy, lãnh đạo đoàn kiểm toán 
các tổ trưởng và tổ kiểm soát chất lượng của đoàn 
kiểm toán phải thường xuyên kiểm tra kết quả 
kiểm toán của các kiểm toán viên trong đoàn kiểm 
toán để từ đó phát hiện ra những nội dung kiểm 
toán còn chưa được làm rõ, các phương pháp kiểm 
toán còn chưa được phù hợp, các kết quả kiểm toán 
còn chưa có bằng chứng cụ thể, chắc chắn để đánh 
giá được một cách tương đối chính xác mức độ 
hoàn thành công việc của mỗi kiểm toán viên, đưa 
ra cách thức xử lý phù hợp, thống nhất, nâng cao 
chất lượng của cuộc kiểm toán.
Có thể nói, KTNN có vai trò quan trọng và 
không thể thay thế trong tổ chức và quản lý hoạt 
động kiểm toán đối với các chương trình cho vay 
dựa trên kết quả đầu ra của các tổ chức tài chính 
nước ngoài, cụ thể là WB. Kết quả thực hiện kiểm 
toán 3 năm qua đã được ghi nhận thông qua việc 
phát hành các Báo cáo kiểm toán làm cơ sở để 
WB đánh giá được hiệu quả sử dụng vốn của các 
chương trình, dự án triển khai tại Việt Nam. Tuy 
nhiên, thực tế cũng cho thấy kiểm toán các chương 
trình này vẫn còn tồn tại khá nhiều hạn chế. Bài viết 
nêu ra bức tranh khái quát về công tác kiểm toán 
đối với các chương trình cho vay dựa trên kết quả 
đầu ra, từ đó đề xuất một số giải pháp nhằm hoàn 
thiện hơn công tác kiểm toán của KTNN, phục vụ 
tốt hơn cho các kiểm toán viên khi triển khai thực 
hiện nhiệm vụ đối với kiểm toán các chương trình 
này, qua đó nâng cao tính chuyên nghiệp và hiệu 
quả hoạt động của KTNN.
Ngày nhận bài: 16/7/2018
Ngày duyệt đăng: 8/8/2018
TÀI LIỆU THAM KHẢO
1. Kiểm toán nhà nước, 2015, Luật Kiểm toán 
nhà nước, Hà Nội;
2. Kiểm toán nhà nước, 2017, Quy trình kiểm 
toán chương trình mục tiêu quốc gia, Hà Nội;
3. Chính phủ Việt Nam, Hiệp định tín dụng 
Chương trình mục tiêu Nước sạch và vệ 
sinh nông thôn dựa trên kết quả đầu ra tại 
8 tỉnh đồng bằng sông Hồng, Hà Nội; 
4. Chính phủ Việt Nam, Hiệp định tín dụng 
Chương trình Phát triển đô thị các tỉnh 
miền núi phía Bắc, Hà Nội;
5. Kiểm toán nhà nước 2014, 2015, 2016, 2017, 
Kế hoạch kiểm toán và Báo cáo kiểm toán 
Chương trình Nước sạch và vệ sinh nông 
thôn dựa trên kết quả đầu ra tại 8 tỉnh đồng 
bằng sông Hồng, Chương trình phát triển đô 
thị các tỉnh miền núi phía Bắc, Hà Nội.