Chuyên đề 4: Kiểm toán nợ phải thu khách hàng

Chuyên đề 4
KIỂM TOÁN NỢ PHẢI THU KHÁCH HÀNG
Vũ Hữu Đức 2011
2Mục đích
 Giúp người học hệ thống hóa và vận dụng các 
kiến thức về kế toán, kiểm soát nội bộ và kiểm 
toán vào thực tế của nợ phải thu
3Nội dung
 Quan hệ NPT và Doanh thu
 Những yêu cầu về việc lập và trình bày khoản 
mục NPT trên BCTC
 Mục tiêu và đặc điểm kiểm toán NPT
 KSNB đối với NPT
 Quy trình kiểm toán NPT
4Nợ phải thu và Doanh thu
Nợ phải thu
đầu kỳ
Doanh thu
trong kỳ
Nợ phải thu
cuối kỳ
Tiền thu
bán hàng
5Nợ phải thu
 Ghi nhận nợ phải thu
 Đánh giá nợ phải thu
 Trình bày và công bố
CÁC YÊU CẦU VỀ VIỆC LẬP VÀ TRÌNH BÀY
6Ghi nhận NPT
Nợ phải thu là một tài sản:
 Thỏa mãn định nghĩa của tài sản
 Thỏa mãn điều kiện ghi nhận tài sản
7Ghi nhận NPT
 Vấn đề cơ bản là doanh thu đã phát sinh và 
khách hàng còn nợ lại 
 Doanh thu bán hàng
 Doanh thu cung cấp dịch vụ
8Doanh thu bán hàng
 Doanh thu bán hàng được ghi nhận khi đồng thời thỏa 
mãn tất cả năm điều kiện sau:
 Doanh nghiệp đã chuyển giao phần lớn rủi ro và lợi ích gắn 
liền với quyền sở hữu sản phẩm hoặc hàng hóa cho người 
mua;
 Doanh nghiệp không còn nắm giữ quyền quản lý hàng hóa 
như người sở hữu hàng hóa hoặc quyền kiểm soát hàng hóa;
 Doanh thu được xác định tương đối chắc chắn;
 Doanh nghiệp đã thu được hoặc sẽ thu được lợi ích kinh tế từ 
giao dịch bán hàng;
 Xác định được chi phí liên quan đến giao dịch bán hàng.
9Doanh thu cung cấp dịch vụ
 Doanh thu của giao dịch về cung cấp dịch vụ được ghi 
nhận khi kết quả của giao dịch đó được xác định một 
cách đáng tin cậy. Kết quả của giao dịch cung cấp dịch 
vụ được xác định khi thỏa mãn tất cả bốn điều kiện 
sau:
 Doanh thu được xác định tương đối chắc chắn;
 Có khả năng thu được lợi ích kinh tế từ giao dịch cung cấp 
dịch vụ đó;
 Xác định được phần công việc đã hoàn thành vào ngày lập 
Bảng Cân đối kế toán;
 Xác định được chi phí phát sinh cho giao dịch và chi phí để 
hoàn thành giao dịch cung cấp dịch vụ đó.
10
Các trường hợp đặc biệt
 Bán hàng trả chậm
 Bán nhưng chưa giao hàng
 Bán hàng kèm cung cấp dịch vụ
11
Đánh giá Nợ phải thu
• Nợ phải thu phải được trình bày theo giá trị thuần có 
thể thực hiện
• GTTCTTH = Giá trị sổ sách – Dự phòng 
12
Dự phòng NPT khó đòi
 Dự phòng riêng biệt
 Dự phòng chung
 DP trên doanh thu bán chiụ
 DP trên số dư NPT phân theo tuổi nợ
 Quy định của Việt Nam
13
Trình bày và công bố
 Trình bày Nợ phải thu trên BCTC
 Các nội dung phải công bố trên Bảng thuyết 
minh
 Chính sách kế toán
 Các thông tin bổ sung
2.7 Khoản phải thu khách hàng
Các khoản phải thu khách hàng được thể hiện theo giá trị của 
hóa đơn gốc trừ dự phòng các khoản phải thu khó đòi được 
ước tính dựa trên cơ sở xem xét của Ban Giám đốc đối với 
tất cả các khoản còn chưa thu tại thời điểm cuối năm. Các 
khoản nợ được xác định là không thể thu hồi sẽ được xử lý 
theo hướng dẫn tại Thông tư số 13/2006/TT-BTC ngày 27 
tháng 2 năm 2006 của Bộ Tài chính.
2.14 Ghi nhận doanh thu
Doanh thu được thể hiện trên báo cáo tài chính hợp nhất sau
khi đã trừ đi thuế giá trị gia tăng (GTGT).
(a) Doanh thu bán hàng
Doanh thu bán hàng được ghi nhận trong báo cáo kết quả
hoạt động kinh doanh khi phần lớn những rủi ro và lợi ích về
quyền sở hữu hàng hóa đã được chuyển giao cho người mua.
Doanh thu không được ghi nhận khi có yếu tố không chắc
chắn mang tính trọng yếu về khả năng thu về các khoản tiền
bán hàng hoặc có khả năng hàng bị trả lại.
(b) Doanh thu dịch vụ
Doanh thu cung cấp dịch vụ được ghi nhận trong báo cáo kết
quả hoạt động kinh doanh khi dịch vụ đã được cung cấp, bằng
cách tính mức độ hoàn thành của từng giao dịch, dựa trên cơ
sở đánh giá tỉ lệ dịch vụ đã cung cấp so với tổng khối lượng
dịch vụ phải cung cấp.
(c) Doanh thu từ các hợp đồng cung cấp và lắp đặt (“Hợp
đồng M&E”)
Doanh thu từ các hợp đồng cung cấp và lắp đặt được ghi nhận
theo tỷ lệ phần trăm hợp đồng đã được hoàn thành tại ngày
lập bảng cân đối kế toán hoặc được ghi nhận theo khối lượng
công việc hoàn thành khi mà kết quả công việc hoàn thành
có thể ước tính một cách đáng tin cậy.
(d) Doanh thu từ Hợp đồng Hợp tác Kinh doanh (“BCC”)
Doanh thu được ghi nhận khi BCC công bố chia lãi cho các bên tham gia 
BCC.
(e) Doanh thu từ cho thuê văn phòng
Doanh thu từ hoạt động cho thuê văn phòng được ghi nhận theo thời hạn 
thuê đã được nêu trong hợp đồng thuê văn phòng.
(f) Lợi nhuận từ hoạt động đầu tư
Lợi nhuận từ hoạt động đầu tư được ghi nhận khi bán. Lợi nhuận từ hoạt 
động đầu tư cũng bao gồm cổ tức từ các khoản đầu tư và được ghi 
nhận khi quyền của cổ đông đối với việc nhận khoản lợi tức này được 
thiết lập.
(g) Thu nhập lãi
Thu nhập lãi được ghi nhận khi được hưởng.
18
KSNB đối với nợ phải thu
 Bán hàng
 Bán chịu
 Giao hàng
 Lập hóa đơn
 Theo dõi công nợ
 Xử lý nợ khó đòi
19
Bán hàng
 Các rủi ro
 Bán không đúng đối tượng
 Không có hàng để giao
 Nhầm lẫn hàng giao, khách hàng, điều kiện giao 
hàng
20
Thủ tục kiểm soát
 Phân chia trách nhiệm
 Ủy quyền và xét duyệt
 Chứng từ, sổ sách
 Kiểm tra độc lập
 Bảo vệ tài sản
 Phân tích rà soát
21
Bán chịu
 Các rủi ro:
 Thu hồi nợ chậm
 Không đòi được nợ
 Xét duyệt bán chiụ sai chính sách, quá thẩm 
quyền
 Mất cân đối tài chính
22
Thủ tục kiểm soát
 Phân chia trách nhiệm
 Ủy quyền và xét duyệt
 Chứng từ, sổ sách
 Kiểm tra độc lập
 Bảo vệ tài sản
 Phân tích rà soát
23
Giao hàng
 Các rủi ro:
 Giao hàng không đúng chủng loại, số lượng
 Thất thoát trong quá trình giao hàng
 Gian lận tham ô hàng bằng cách chuyển qua người 
nhận hàng
24
Thủ tục kiểm soát
 Phân chia trách nhiệm
 Ủy quyền và xét duyệt
 Chứng từ, sổ sách
 Kiểm tra độc lập
 Bảo vệ tài sản
 Phân tích rà soát
25
Lập hóa đơn 
 Các rủi ro:
 Bỏ sót không lập hóa đơn
 Hóa đơn tính tiền sai
 Các khoản chiết khấu tính sai
 Lập hóa đơn trùng lắp
26
Thủ tục kiểm soát
 Phân chia trách nhiệm
 Ủy quyền và xét duyệt
 Chứng từ, sổ sách
 Kiểm tra độc lập
 Bảo vệ tài sản
 Phân tích rà soát
27
Theo dõi công nợ 
 Các rủi ro:
 Bỏ sót nợ phải thu
 Nhầm lẫn khách hàng
 Cấn trừ công nợ sai
 Nhầm lẫn tiền ứng trước với doanh thu chưa thực 
hiện
 Không lập dự phòng đầy đủ
 Gian lận chiếm đoạt/chiếm dụng tiền thu của khách 
hàng
28
Thủ tục kiểm soát
 Phân chia trách nhiệm
 Ủy quyền và xét duyệt
 Chứng từ, sổ sách
 Kiểm tra độc lập
 Bảo vệ tài sản
 Phân tích rà soát
29
Xử lý nợ phải thu khó đòi 
 Các rủi ro:
 Xóa sổ nợ khó đòi để che giấu các gian lận
30
Thủ tục kiểm soát
 Phân chia trách nhiệm
 Ủy quyền và xét duyệt
 Chứng từ, sổ sách
 Kiểm tra độc lập
 Bảo vệ tài sản
 Phân tích rà soát
31
Mục tiêu kiểm toán
 Hiện hữu và quyền
 Đầy đủ
 Ghi chép chính xác
 Đánh giá
 Trình bày và công bố
32
Hiện hữu và quyền
 Nợ phải thu trên BCTC hiện hữu trong thực tế 
và thuộc quyền sở hữu
 NPT bị khai khống do doanh thu khống?
 NPT ghi chép trùng lắp?
 NPT của năm sau?
 NPT đã thế chấp?
 NPT bị nhân viên tham ô, biển thủ
33
Đầy đủ
 Nợ phải thu của đơn vị đã được khai báo đầy đủ
 Doanh thu bị bỏ sót?
 Doanh thu bị trì hoãn?
34
Ghi chép chính xác
 NPT được tính toán và cộng dồn chính xác
 Tổng hợp sai lệch so với chi tiết?
35
Đánh giá
 Nợ phải thu được đánh giá theo giá trị thuần có 
thể thực hiện
 Không lập dự phòng thích hợp?
 Nghiệp vụ sau ngày khóa sổ?
36
Trình bày và công bố
 NPT được trình bày và công bố phù hợp với 
chuẩn mực, chế độ hiện hành
 Phân loại ngắn hạn và dài hạn không đúng?
 Bù trừ không đúng?
 Công bố về chính sách kế toán không đủ, không 
đúng?
 Nợ phải thu thế chấp?
 Nợ phải thu với các bên liên quan?
37
Đặc điểm kiểm toán NPT
 Trọng yếu
 Rủi ro tiềm tàng
 Tính nhạy cảm của khoản mục
 Vấn đề xét đoán
 Tính nhạy cảm của tài sản
 Chính sách bán chịu và môi trường cạnh tranh
38
Môi trường cạnh tranh
Cạnh tranh của 
đối thủ trong 
ngành
Nhà cung 
cấp
Khách 
hàng
Các đối thủ 
tiềm năng 
Sản phẩm 
thay thế
Khả năng 
ảnh hưởng 
về giá
Khả năng 
ảnh hưởng 
về giáSản phẩm mới
Các đối thủ mới 
Chính sách bán chiụ
39
Hiểu biết 
về môi trường
Kinh doanh
Quy trình kiểm toán
Tìm hiểu KSNB
Đánh giá sơ bộ RRKS
Thiết kế và thực hiện thử 
nghiệm kiểm soát
Thủ tục phân tích
Đánh giá lại RRKS
Thử nghiệm chi tiết
Nghiên cứu 
và đánh giá
hệ thống 
kiểm soát 
nội bộ
Thử nghiệm 
cơ bản
40
Tìm hiểu và đánh giá KSNB
 Việc tìm hiểu và đánh giá KSNB của KTV liên 
quan đến:
 Chu trình bán hàng – thu tiền
 Các đánh giá của KTV phục vụ cho:
 Kiểm toán nợ phải thu
 Kiểm toán doanh thu
41
Tìm hiểu và đánh giá KSNB
 Trong phạm vi kiểm toán nợ phải thu, các quan 
tâm của KTV là:
 Sự phân chia trách nhiệm đầy đủ
 Sự xét duyệt đầy đủ
 Sổ sách theo dõi chặt chẽ
 Công tác đối chiếu công nợ
 Vấn đề lập dự phòng
 Sự lựa chọn chính sách kế toán
 Các thủ tục kiểm tra của kế toán
42
Thử nghiệm kiểm soát
 Quan sát, phỏng vấn về:
 Sự phân chia trách nhiệm
 Các chính sách kế toán về doanh thu, dự phòng
 Quá trình lập, xét duyệt và lưu chuyển chứng từ
 Thử nghiệm nghiệp vụ bán hàng
 Kiểm tra sự liên tục và chọn mẫu Hóa đơn
 Kiểm tra sự xét duyệt và các chứng từ gốc
 Kiểm tra việc tính tiền trên hóa đơn
 Kiểm tra quá trình ghi chép lên sổ sách
 Hệ thống sổ chi tiết 
 Kiểm tra việc xóa sổ nợ phải thu khó đòi
43
Thủ tục phân tích
 Kiểm tra sự hợp lý tổng thể, phát hiện các biến 
động bất thường
 Phân tích biến động doanh thu
 Phân tích tỷ lệ lãi gộp
 So sánh số dư NPT với kỳ trước
 Phân tích số vòng quay NPT
 Phân tích tỷ lệ nợ quá hạn/tổng nợ phải thu
 Phân tích tỷ lệ dự phòng/tổng nợ phải thu
Thử nghiệm chi tiết
Thử nghiệm chi tiết HH-Q ĐĐ GCCX ĐG TB-CB
Đối chiếu chi tiết-tổng hợp
Xác nhận NPT
Kiểm tra thu tiền sau ngày khóa
sổ
Kiểm tra chứng từ giao hàng
Kiểm tra việc lập dự phòng
Kiểm tra việc khoá sổ bán hàng
Xem xét trình bày và công bố
NPT 
45
Xác nhận NPT
 Lịch sử vấn đề
 Yêu cầu của VSA 501và VSA 505
 Yêu cầu xác nhận
 Các thủ tục xác nhận
Yêu cầu xác nhận
NPT có trọng yếu không?
Việc xác nhận có thể thực hiện được không?
Không nhất 
thiết phải 
xác nhận
Có thể thực hiện thủ tục 
thay thế không?
Giới hạn 
về phạm 
vi kiểm 
toán
Thủ tục 
kiểm toán 
thay thế
Gửi thư xác 
nhận Nợ 
phải thu
K
K
K
C
C
C
47
Các thủ tục xác nhận
 Thời điểm gửi thư xác nhận
 Lựa chọn đối tượng xác nhận
 KTV gửi thư với sự ủy quyền của đơn vị
 Các dạng thư xác nhận 
 Thủ tục kiểm toán thay thế
 Các thư không đồng ý
 Đánh giá kết quả
 Trường hợp đơn vị không đồng ý gửi thư xác nhận
48
Thời điểm gửi thư xác nhận
 Thời điểm gửi thư xác nhận tốt nhất là ngay sau thời
điểm kết thúc niên độ
 Khi điều này không thể thực hiện được do vấn đề thời
gian, kiểm toán viên có thể gửi thư xác nhận trước thời
điểm kết thúc niên độ và phải kiểm tra những nghiệp
vụ giữa thời điểm xác nhận và thời điểm kết thúc niên
độ. Cách làm này được chấp nhận khi KSNB được
đánh giá là hữu hiệu và khoảng cách giữa hai thời điểm
không quá xa.
49
Lựa chọn đối tượng xác nhận
 Mục tiêu kiểm toán và hướng lựa chọn
 Các nhân tố ảnh hưởng đến cỡ mẫu
 Kết quả kỳ trước
 Tính trọng yếu của khoản mục
 Rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát
 Phương pháp gửi thư
 Các phần tử đặc biệt
 Phân nhóm
50
Các dạng thư xác nhận
 VSA 501:
 Dạng A: ghi rõ số nợ phải thu và yêu cầu khách nợ xác nhận 
là đúng hoặc bằng bao nhiêu);
 Dạng B: không ghi rõ số nợ phải thu mà yêu cầu khách nợ 
ghi rõ số nợ phải thu hoặc có ý kiến khác. 
 VSA 505
 Thư xác nhận mở (dạng khẳng định) là đề nghị người được 
yêu cầu trả lời, ký nhận trong mọi trường hợp 
 Thư xác nhận đóng (dạng phủ định) chỉ đòi hỏi sự phản hồi 
khi không đồng ý với thông tin yêu cầu xác nhận.
51
Thủ tục thay thế
 Trong trường hợp không nhận được thư trả lời, kiểm 
toán viên sẽ gửi lại thư xác nhận thêm một vài lần nữa. 
Nếu vẫn không nhận được thư trả lời, kiểm toán viên 
có thể sử dụng các thủ tục thay thế sau:
 Kiểm tra việc thu tiền sau ngày khóa sổ.
 Kiểm tra chứng từ của nghiệp vụ, bao gồm đơn đặt 
hàng, phiếu giao hàng, hóa đơn.
52
Các thư không đồng ý
 Đối với thư trả lời không đồng ý, kiểm toán viên phải tìm hiểu 
nguyên nhân: 
 Trong một số trường hợp, có tranh chấp giữa đơn vị và khách nợ. 
Kiểm toán viên cần tìm hiểu nguyên nhân tranh chấp và lập dự 
phòng nếu xét thấy cần thiết.
 Trong nhiều trường hợp, đây là do vấn đề khóa sổ: Doanh thu đã 
được đơn vị ghi nhận nhưng khách hàng lại ghi nhận nợ phải trả 
vào kỳ sau, khách hàng chi tiền và ghi giảm nợ phải trả nhưng đơn 
vị lại ghi thu tiền vào năm sau Kiểm toán viên cần xem xét để 
xác định chính xác thời điểm ghi nhận nghiệp vụ. Tuy nhiên, cần 
lưu ý trong một số trường hợp có thể là gian lận khi doanh thu được 
ghi khống hoặc tiền thu về bị nhân viên tham ô.
53
Các thư không đồng ý (tt)
 Sai sót có thể phát sinh trong trường hợp ghi nhầm các nghiệp vụ 
bán hàng hoặc thanh toán nhầm từ khách nợ này sang khách nợ 
khác, nhầm lẫn trong ghi nhận số tiền hoặc bỏ sót, ghi trùng nghiệp 
vụ.
 Ngoài ra, chênh lệch còn có thể phát sinh khi có sự cấn trừ số liệu 
(thí dụ một khách nợ đồng thời cũng là nhà cung cấp). Khí đó, cần 
xem xét sự cấn trừ này có thích hợp hay không.
Sử dụng bảng chỉnh hợp để nhận dạng các chênh lệch
54
Đánh giá kết quả
 Tất cả các thư gửi xác nhận đều được ghi nhận và đánh
giá.
 Các thư không trả lời hoặc trả lời không đồng ý đều
phải theo dõi và đánh giá ảnh hưởng đến số dư nợ phải
thu.
 Những trường hợp chênh lệch do sai sót, gian lận cần
phải thực hiện các thủ tục kiểm toán bổ sung và tiến
hành các điều chỉnh nếu cần thiết.
55
Kiểm tra việc lập dự phòng
 Kiểm tra việc lập dự phòng nợ khó đòi nhằm bảo đảm 
nợ phải thu được trình bày theo giá trị thuần có thể 
thực hiện. 
 Ngoài các thủ tục phân tích, kiểm toán viên còn tiến 
hành các thử nghiệm chi tiết sau:
 Kiểm tra các khoản dự phòng mà đơn vị đã lập có cơ sở và 
đầy đủ chưa.
 Xem xét các khoản nợ quá hạn, các khoản nợ có tranh chấp; 
đánh giá khả năng phải lập dự phòng cho các khoản này.
 Xem xét việc thanh toán tiền sau ngày khóa sổ.